Klik na II. del: Skupna izjava

I. del: NAJEM OZIROMA ZAKUP NEPREMIČNIN –
SKUPNA IZJAVA (čl. 27/III. ZDDV)
(V: DDV v poslovni praksi. Ljubljana: Dashofer, št. 24, november 2006.)

Pri obdavčitvi najema oziroma zakupa nepremičnin so predpisane številne posebnosti. Zato je priporočljivo, da so stranke posebej pozorne tudi na te vidike, ko oblikujejo svoje pogodbe ter tudi, ko se odločajo za sklenitev dogovorov o obdavčitvi z davkom na dodano vrednost – DDV ter podajanje skupnih izjav. Ko so v poslu sicer izpolnjeni predpogoji za oprostitev plačila DDV od najema oziroma zakupa nepremičnin, je namreč mogoče namesto oprostitve uveljaviti obdavčitev in s tem pridobiti pravico do odbitka vstopnega DDV. Ta možnost pa je med drugim lahko izključena za javne zavode in druge osebe javnega prava, državne organe ter organe lokalnih skupnosti.

Oprostitev plačila DDV:

Najem oziroma zakup nepremičnin (vključno z leasingom) je praviloma oproščen plačila DDV.

Navedena oprostitev ni omogočena za točno določene primere prometa storitev, in sicer za:
- nastanitve v hotelih ali podobnih nastanitvenih zmogljivostih, vključno z nastanitvijo v počitniških domovih, počitniških kampih ali na prostorih, namenjenih kampiranju;
- dajanje v najem parkirnih prostorov, garaž in parkirišč;
- Dajanje v najem trajno instalirane opreme in strojev;
- najem sefov.

Najem oziroma zakup nepremičnin za namene obravnavane oprostitve plačila DDV pomeni dajanje lastnih nepremičnin v najem oziroma zakup; vključuje tudi dajanje nepremičnin v podnajem.

Sicer pa lahko na kratko pojasnim, da gre pri pogodbah o najemu oziroma zakupu nepremičnin za t. i. rabokupne pogodbe; najemodajalec oziroma zakupodajalec se zavezuje, da bo najemniku oziroma zakupniku izročil določeno nepremičnino v rabo, ta pa se zavezuje, da mu bo za to plačeval določeno najemnino oziroma zakupnino. Bistvena razlika med najemom in zakupom je naslednja: najemna pogodba je pogodba o kupu rabe, rabokupec najemnik predmet uporablja, ne izkorišča pa njegovih donosov, zakupna pogodba pa je pogodba o kupu uživanja, zakupnik uživa donose stvari, ni pa neogibno potrebno, da bi v stvar vlagal svoje delo.

Kot predpogoj za oprostitev plačila DDV je nadalje predpisano, da mora imeti pogodba o najemu oziroma zakupu nepremičnine (vključno s podnajemom) določene značilnosti. Kot njena temeljna značilnost mora biti v pogodbi najemniku oziroma zakupniku za dogovorjeno obdobje (za plačilo) dana pravica, da neovirano zaseda točno določeno nepremičnino ali njen del kot, da bi bil njen lastnik in da iz te pravice izključi vsako drugo osebo.

Menim, da je s slednjim predpogojem pravica do oprostitve plačila DDV v bistvu omejena le na pogodbe o »popolnem« najemu oziroma zakupu določene nepremičnine najemniku oziroma zakupniku.

če storitev nima zgoraj navedene temeljne značilnosti najema oziroma zakupa nepremičnin, je pa povezana z uporabo oziroma koriščenjem nepremičnine, pri čemer le-to predstavlja njen postranski oziroma spremljajoči del, je obdavčitev ali oprostitev obdavčitve takšne storitve odvisna od vsebine storitve. Takšna uporaba oziroma koriščenje nepremičnine je na primer pri storitvah uporabe športnih objektov, rezervacije mize v restavraciji, postavitve avtomata znotraj nepremičnine, uporabe WC…

Dogovor o obračunu DDV namesto oprostitve in skupna izjava:

V primerih, ko so izpolnjeni zgoraj navedeni predpogoji za oprostitev plačila DDV od najema oziroma zakupa nepremičnin, pa je mogoče namesto oprostitve uveljaviti obdavčitev in s tem pridobiti pravico do odbitka vstopnega DDV.

Tudi ta možnost je vezana na nekatere predpogoje. Obračun DDV po predpisani stopnji, namesto oprostitve plačila DDV, lahko uveljavi davčni zavezanec, če sklene dogovor z najemnikom, zakupnikom oziroma leasingojemalcem nepremičnine – davčnim zavezancem, ki ima pravico do odbitka celotnega vstopnega DDV, da bo od prometa, ki bi moral biti oproščen plačila DDV, obračunal DDV po predpisani stopnji.

Davčni zavezanec obračuna DDV v skladu z zgoraj navedenim, če sta z najemnikom oziroma kupcem nepremičnine pred opravljenim prometom podala skupno izjavo pristojnemu davčnemu organu. Skupno izjavo sestavita davčna zavezanca v dveh izvodih in jo predložita vsak svojemu pristojnemu davčnemu organu. V izjavi mora biti nepremičnina, na katero se izjava nanaša, opisana dovolj natančno, da opis omogoča nedvoumno določitev predmeta prometa.

Za nekatere posle dogovor o obdavčitvi ter skupna izjava nista omogočena:

Navedeni dogovor o obdavčitvi z DDV je mogoč le pri najemih oziroma zakupih (vključno z leasingom), pri katerih gre za točno določenega najemnika, zakupnika oziroma leasingojemalca nepremičnine. Predpisano je namreč, da mora to biti davčni zavezanec, ki ima prvico do odbitka celotnega vstopnega DDV. V veljavnih predpisih pa ni podrobneje pojasnjeno, z vidika pogojev za dogovor o obdavčitvi najema oziroma zakupa nepremičnine, kaj je to pravica do odbitka celotnega vstopnega DDV.

V nadaljevanju navajam nekatere poslovne situacije, pri katerih dogovor o obdavčitvi z DDV in skupna izjava nista omogočena.

Dogovor o obdavčitvi z DDV in skupna izjava nista omogočena v primerih, ko v pogodbenem razmerju nastopa davčni "ne-zavezanec" za DDV. Z izključitvijo teh oseb je zakonodajalec preprečil situacijo, v kateri bi bili stroški dodatno "obruteni" z DDV kljub siceršnji oprostitvi plačila DDV.

Nadalje so izključeni posli, v katerih nastopajo tisti najemniki, zakupniki, oziroma leasingojemalci nepremičnin - davčni zavezanci, ki so šele začeli opravljati obdavčljivo dejavnost (čl. 43 zakona o davku na dodano vrednost - ZDDV). Le-ti namreč nimajo pravice do odbitka celotnega vstopnega DDV; imajo pravico do odbitka le sorazmernega odbitka vstopnega DDV.

Predpisana omejitev "zadane" tudi tiste najemnike, zakupnike oziroma leasingojemalce nepremičnin - davčne zavezance, ki opravljajo obdavčeno in oproščeno dejavnost. Med temi gre lahko na primer za javne zavode in druge osebe javnega prava, državne organe in organe lokalnih skupnosti. Tudi ti nimajo pravice do odbitka celotnega vstopnega DDV; za svoje transakcije, pri katerih se DDV ne sme odbiti, namreč lahko odbijejo samo določen delež DDV (čl. 40/V. ZDDV).

Menim, da pravni položaj v gornjem primeru ni jasen. V veljavnih predpisih kot že rečeno ni podrobneje pojasnjeno, z vidika pogojev za dogovor o obdavčitvi najema oziroma zakupa nepremičnine, kaj je pravica do odbitka celotnega vstopnega DDV. Zavezanci gotovo z vidika vseh svojih transakcij, obdavčenih in oproščenih, nimajo pravice do odbitka celotnega vstopnega DDV; vendar imajo z vidika svojih obdavčenih transakcij to pravico do odbitka vstopnega DDV v celoti. Tudi iz pojasnila DURS št. 426-01-10254/2005, 24. 7. 2006 izhaja, da sme zavod kot davčni zavezanec v skladu s členom 40. ZDDV za opravljeni promet blaga oziroma storitev, ki je obdavčen z DDV, odbiti vstopni DDV.

(Prispevek zaključen 11. 10. 2006.)

Avtor: Ž. Stupica

(c) Vse pravice pridržane.